Muhasebe standartları, özellikle finansal raporların tam ve doğru bir şekilde hazırlanması için son derece önemlidir. Muhasebe standartları olmadan, finansal raporları analiz etmekle yükümlü olan kişiler, o şirkete ait muhasebe kurallarını öğrenmek durumunda kalacaklardı ve firmalar arası karşılaştırma yapmak son derece zor olacaktı.

Bugün kullanılan muhasebe standartları, “Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri (Generallay Accepted Accounting Principles)”ne dayanmaktadır. Bu ilkeler “genel kabul görmüş” ilkelerdir, çünkü konu ile ilgili otoriter kuruluşlar bu ilkeleri oluşturmuş ve muhasebe topluluğu tarafından kabul görmüştür.

ABD Sermaye Piyasası Kurulu

ABD Sermaye Piyasası Kurulu (U.S. Securities and Exchange Commission – SEC), ticaret yapan şirketler için muhasebe standarları oluştuma otoritesi olan ABD’nin düzenleyici bir devlet kuruluşudur. ABD Sermaye Piyasası Kurulu’nun başkanı, ABD Devlet Başkanı tarafından atanır. ABD Sermaye Piyasası Kurulu kurulmadan önce muhasebe ile ilgili standart belirleyen herhangi bir kurul mevut dedğildi.

Muhasebe Prosedürleri Komitesi

Muhasebe Prosedürleri Komitesi (Committee on Accounting Procedure – CAP),  1939 yılında ABD Sermaye Piyasası Kurulu tarafından teşvik edilmiş olup Amerikan Muhasebeciler Enstitüsü (the American Institute of Certified Public Accountants – AICPA) tarafından kurulmuştur. 1939’dan 1959’a kadar, Muhasebe Prosedürleri Komistesi 51 adet “Muhasebe Araştırma Bülteni(Accounting Research Bulletins)” yayınlamıştır. Muhasebe Prosedürleri Komistesi, muhasebe ile ilgili spesifik problemlerin çözümü dışında genel bir muhasebe standartı belirlemekte çok başarılı olamamıştır.

Muhasebe İlkeleri Kurulu

1959 yılında Amerikan Muhasebeciler Enstitüsü, Muhasebe Prosedürleri Komitesi yerine Muhasebe İlkeleri Kurulu’nu (Accounting Principle Board – APB) kurdu. Bu kurul 1973 yılında feshedilene kadar 31 görüş 4 rapor yayınladı. Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri’de bu görüşlerden ortaya çıkmıştır. Muhasebe İlkeleri Kurulu, yapısı ve bazı tartışmalı konulardaki pozisyonundan ötürü eleştirilmiş ve 1971 yılında bu kurulun yeniden değerlendirilmesi için Wheat Comitte kurulmuştur.

Finansal Muhasebe Standartları Kurulu

Finansal Muhasebe Standartları Kurulu (Financial Accounting Standarts Board – FASB),  Wheat Committee, Muhasebe İlkeleri Kurulu’nun feshedilip yerine bir yapının kurulmasını tavsiye etmiştir. Bu yeni yapı 1973 yılında yürürlülüğe girmiş ve 3 organizasyondan oluşmuştur;

1. Finansal Muhasebe Vakfı (Financial Accounting Foundation – FAF)
2. Finansal Muhasebe Standartları Kurulu
3. Finansal Muhasebe Standartları Danışma Konseyi (Financial Accounting Standarts Advisory Council – FASAC)

Bu 3 organizasyon içinden birincil organizasyon Finansal Muhasebe Kurulu’dur. Finansal Muhasebe kurulu, Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerini tanımlayan birçok rapor yayınlamıştır.

Uluslararası Muhasebe Standartları Komitesi

Uluslararası Muhasebe Standartları Komitesi (International Accounting Standards Committee – IASC), dünya çapındaki muhasebe standartlarının uyumluluğunu sağlamak için gerekli olan uluslararası işbirliğini teşvik etmek amaçlı olarak kurulmuştur. 2001 yılında, Uluslararası Muhasebe Standartları Komitesi  feshedilip yerine Finansal Muhasebe Standartları gibi bağımsız bir organizasyon olan Uluslararası Muhasebe Standartları Kurulu (International Accounting Standards Board – IASB) kurulmuştur.

Devlet Muhasebesi Standartları Kurulu

Devlet ve yerel yönetim birimlerinin finansal tabloları direkt olarak firmaların tablolarıyla karşılaştırılabilir standartta değildir. 1984 yılında, Devlet Muhasebesi Standartları Kurulu (Governmenteal Accounting Standards Board – GASB), devlet ve yerel yöntemlerin mali tablolardaki standartlarını belirlemek için kurulmuştur. Devlet Muhasebesi Standartları Kurulu, model olarak Finansal Muhasebe Standartları Kurulu’nu baz almıştır.

İş raporları, finansal tablolar (financial statements) şeklinde periyodik olarak yayınlanmaktadır. Genel  Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri, aşağıdaki dört mali tabloyu gerektirir;

• Bilanço: (Balance Sheet) Firmanın o andaki finansal pozisyonunu gösteren hesap özeti
• Gelir Tablosu: (Income Statement) Belirli bir süre içindeki gelirin giderlerden farkıdır.
• Öz Kaynaklar Değişim Tablosu: (Statement of Owners’ Equity) Dağıtılmamış karlardaki değişimlieri gösterir.
• Nakit Akış Tablosu: (Statement of Cash Flows)

Bilanço

Bilanço (balance sheet), aşağıdaki temel muhasebe modeline dayanır;

Varlıklar (Assets) = Yükümlülükler (Liabilities) + Özsermaye (Owners’ Equity)

Varlıklar (assetes), dönen varlıklar (current assets) ve duran varlıklar (fixed assets) olarak sınıflandırılır. Dönen Varlıklar; hızlı ve kolay bir şekilde nakte çevirilebilen varlıklardır. Bazen satın alma fiyatı üzerinden yapılan indirimde dönen varlık olarak kabul edilebilir. Dönen Varlıklar; nakit (cash), alacaklar (accounts receivable), satılmaya hazır menkul kıymetler (marketable securities), alacak senetleri (notes receivable), envanter (inventory) ve peşin ödenmiş sigorta gibi peşin ödenmiş (prepaid assets) varlıklardır.  Duran Varlıklar; arazi (land), inşaatlar (buildings) ve ekipmanlardır (equipments). Bu tip varlıklar, pazar değerinin altında olan ilk alış maliyeti (historical cost) baz alınarak kayda geçer.

Yükümlülükler (liabilities), firmanın varlıklarının kreditörler tarafından tahsil edilen kısmını temsil ederler. Yükümlükler de, kısa vadeli borçlar (current liabilities) ve uzun vadeli borçlar (non-current liabiliries) olarak ikiye ayrılırlar. Kısa Vadeli Borçlar; ödenecekler (accounts payable), borç senetleri (notes payable), ödenecek faiz (interest payable), ödenecek ücret ve maaşlar (wage payable), ödenecej vergiler (tax payable)den oluşur. Uzun Vadeli Borçlar; ipotek borçları (mortgages payable), ödenecek tahviller (bonds payable) gibi 12 aydandan sonra ödenecek borçlardan oluşur.  Firmanın kreditörleri, firmanın ilk hak sahipleridir; firma işten geri çekilmeden önce ilk ödemeler kreditörlere yapılır.

Özsermaye (Owners’ Equity), bir işletmenin varlıkları ve yükümlülükleri arasındaki farktır. “Özsermaye” kavramı muhasebedeki “sermaye (capital)” kavramından farklıdır. Sermayenin muhasebedeki anlamı, işe başlandığı zaman müteşebbisin işletmeye koyduğu iktisadi değerler toplamıdır. Muhasebe tekniğinde sermaye işletme sahip veya sahiplerinin işe başlama tarihinde işletmeye koydukları iktisadi kıymetleri gösteren bir hesabın adıdır. Buna karşılık özsermaye ise söz konusu kişilerin koydukları iktisadi kıymetlerin belli bir tarihteki miktarını göstermekte olup bu miktar işletmenin faaliyetine bağlı olarak değişmektedir. Öz sermayenin dinamikliğine karşın, sermaye hesabı bilançonun pasifinde statik bir kalem olarak yer almaktadır. Ferdi işletmelerde sermaye hesabında gösterilen meblağlar kolaylıkla azaltılıp çoğaltılabilmesine rağmen uygulamada fazla değiştirilmemektedir. Ticaret şirketlerinde ise sermayenin arttırılması veya azaltılması ancak Ticaret Kanunu ve (sermaye piyasası mevzuatına tabi şirketlerde) Sermaye Piyasası kanunu hükümlerine göre gerçekleştirilebilmektedir.

Gelir Tablosu

Gelir tablosu (income statement), işletmenin belirli bir dönem içindeki operasyonlarının sonucunu sunar. Geliri tanımlamak için gerekli eşitlik aşağıdaki gibidir;

Net Gelir (Net Income) = Gelirler (Revenues) – Giderler (Expenses)

Burada gelirler (revenue), firmanın teslimat-dağıtım, üretim, kiralama gibi operasyonlarından elde edilen kazançları temsil eder. Giderler (expenses) ise, bu operasyonlarla ilgili giderleri temsil eder.

Operasyonlardan elde edilen gelirler, gelirlerin diğer formasyonları şeklinde ayrılabilirler. Burada gelir şu şekilde tanımlanabilir;

Net Gelir = Gelirler (Revenues) – Giderler (Expenses) + Kazançlar (Gains) + Kayıplar (Losses)

Burada kazançlar (gains), sermaye kazançlarını (capital gains), kayıplar ise doğal felaketler gibi beklenmedik durumlardan kaynaklanan sermaye kayıplarını (capital losses) temsil eder.

Özkaynaklar Değişim Tablosu

Özkaynaklar Değişim Tablosu (Statement of Owners’ Equity, Equity Statement), . ilgili dönemde özkaynak kalemlerinde meydana gelen artış veya azalışları bir bütün olarak gösteren tablodur. Özynaklar, bilanço üzerinde gösterilir ve genellikle gelir ve karpaylarından (dividends) etkilenir. Böylece, Özkaynaklar Değişim Tablosu, Gelir Tablosu’ndaki bilgileri kullanır ve Bilanço’ya bilgi sunar. Özkaynaklar değişim tablosunun düzenleniş amacı; özellikle sermaye şirketlerinde dönem içinde özkaynak kalemlerinde meydana gelen değişmelerin topluca gösterilmesini sağlamaktır.

Nakit Akışı Tablosu

Tahakkuk usulü muhasebe (accrual accounting) sistemine göre, bir firma kar yapmasına rağmen nakit sıkıntısı yaşayabilir. Nakit Akışı Tablosu (Statement of Cas Flows), firmanın faturalarını ödeyip ödeyemeyeceğini değerlendirmek açısından son derece kullanışlıdır. Belirlenen süre için nakit akışı tablosu aşağıdaki bilgileri sunar;

• Nakitin kaynağı
• Nakitin kullanımı
• Nakit bakiyesindeki değişim

Nakit akışı tablosu, firmanın yürüttü bütün alım-satım işlemlerinin analizini temsil eder ve firmanın nakiti nerden bulduğunu ve bu nakit ile ne yapıldığını raporlar. Nakit akışı tablosu, nakitin kaynak ve kullanım alanını 3 başlık halinde inceler;

• Operasyon aktiviteleri
• Yatırım aktiviteleri
• Finansman aktiviteleri

Nakit akışı tablosunda kullanılan bilgiler, dönem başı ve dönem sonundaki bilançolardan ve gelir tablolarından elde edilir.

Gelir, harcama ve kar payı hesapları, dönem sonu sıfılanan ve yeni döneme sıfır bakiye ile başlayan geçici hesaplardır. “Kapanış Kayıtları (closing entries)”, yukarıdaki geçici hesapların bakiyelerini kalıcı hesaplara transfer etmek için kullanılan yevmiye defteri kayıtlarıdır.

Kapanış kayıtları yapıldıktan sonra, geçici hesap bakiyeleri dağıtılmamış karlarda (retained earnings) yansıtılır. Fakat, genellikle “Gelir Özeti (income summary)” isimli bir ara hesap yaratılır. Gelirler ve harcamalar, bu Gelir Özeti hesabına transfer edilir ve buradaki bakiye, firmanın o dönemdeki net gelirini gösterir. Daha sonra Gelir Özeti hesabı dağıtılmamış karlara devreder.

Ard arda gelen kapanış süreci aşağıdaki gibidir;

1.  Gelir hesabı (revenue account) kapatılıp Gelir Özeti hesabına devreder.

2.  Gider hesabı (expense account)kapatılıp Gelir Özeti hesabına devreder.

3.  Gelir Özeti hesabı kapatılıp dağıtılmamış karlara devreder.

4.  Kar payları (dividends) kapatılıp dağıtılmamış karlara devreder.

Yukarıda saymış olduğumuz süreç aşağıda tablolar ile gösterişmiştir. Eğer kapatılacak birçok hesap varsa; kapanış kayıtları, bileşik yevmşye kaydı şeklinde olabilir. Örneğin, kapatılacak onlarca hatta yüzlerce gider hesabının olması gibi.

1.     Gelir Hesabının Kapatılıp Gelir Özeti Hesabına Devretmesi

Gelir hesabının bakiyesi, o muhasebe dönemine ait toplam gelirdir. Gelirin (revenue), gelir hesaplanmasındaki (income calculation)  parçalardan birisi olmasından ötürü, muhasebe periyodunun son gününde gelir hesabı kapatılıp gelir özeti hesabına aşağıdaki gibi devreder;

Gelir hesabı kapatıldaktan sonra bakiyesi sıfırlanır ve yeni muhasebe dönemi için hazır hale gelir.

2.     Gider Hesabının Kapatılıp Gelir Özeti Hesabına Devretmesi

Aynı gelirler gibi giderler de(expenses) gelir hesaplamasının bir parçası olmasından ötürü, muhasebe periyodunun son  gününde gider hesabı kapatılıp gelir özeti hesabına aşağıdaki gibi devreder;

Kapatma işleminden sonra, gider hesap bakiyesi sıfırlanır ve yeni muhasebe dönemi için hazır hale gelir. Bu noktada; gelir özeti hesabının alacaklar kolonu, firmanın yeni muhasebe dönemi için gelirlerini temsil eder, borçlar kolonu ise giderlerini temsil eder, bakiye ise firmanın ne t gelirini temsil eder.

3.     Gelir Özeti Hesabının Kapatılıp Dağıtılmamış (Birikmiş) Karlara Devretmesi

Firmanın dönem sonundaki ne karı veya zararı firmanın sermayesine eklenir veya sermayesinden düşer. Firmanın dağıtılmamış (birikmiş) karlar hesabı (retained earnings), her muhasebe dönemi sonunda net gelirin eklenmesiyle biriken bir sermaye hesabıdır. Gelir Özeti hesabı, dağıtılmamış (birikmiş) karlar hesabına şu şekilde devreder;

4.     Kar Paylarının Kapatılıp Dağıtılmamış (Birikmiş) Karlara Devretmesi

Muhasebe dönemi boyunca süren her sermaye çekişi (kar payı ödemeleri), sermaye hesabının bakiyesini düşürür. Böylece, geri çekişler dağıtılmamış karlara aşağıdaki gibi devreder;

Kapanma işlemininden sonra, kar payı hesabının bakiyesi sıfırlanır ve yeni muhasebe dönemine hazır hale gelir.

Diğer yevmiye defteri kayıtları gibi, kapanış kayıtlarıda doğru büyük defter (defter-i kebir) hesabına geçirilir. Bütün geçirilme işlemleri tamamlandıktan sonra, sadece büyük defterdeki kalıcı hesaplar sıfırdan farklı bir bakiyeye sahiiptir. Bütün işlemler gerçekleştirildikten sonra mizan (borç ve alacak yekunlarının karşılaştırılması işlemi) (trial balance) sayesinde hesaplarda bir hata olup olmadığı kontrol edilir.

Muhasebe Dönüşümü Süreci’nde, bazı ticari faliyetler anında alım-satım işlemi kaydına neden olmayabilir. Bunlar, gerçekleştiği muhasebe periyodunda harcamaları ve gelirleri eşleştirmek için “Düzenleyici Yevmiye Kayıtları (adjusting entries)” tarafından düzenlenir. Düzenlemeler, temelde 2 ye ayrılır;

1.     Tahakkuklar (Accruals)

Tahakkuklar (tahakkuklar), gerçekleşip henüz kayda geçmemiş gelirler veya harcamalardır.  Örneğin; faiz geliri bir muhasebe periyodunda elde edilmesine rağmen, bu faiz gelirinden elde edilen gerçek nakit ödeme bir sonraki muhasebe döneminin başlangıcında yapılır. İşte tam bu noktada, düzenleyici yevmiye kayıtlar,ı bu faiz gelirinin gerçekleştiği yani tahakkuk ettiği muhasebe döneminde tanınmasını sağlar.

2.     Ertelemeler (Deferrals)

Ertelemeler (deferrals), kayda geçmiş fakat ileri bir tarihe ertelemeye ihtiyaç duyan gelir ve harcamalardır. Örneğin; sigorta primi, bir sonraki muhasebe döneminin sigorta kavürü için bir önceki muhasebe döneminde ödenir. Buradaki erteleme girişi, bu dönemdeki sigorta harcamasının sonraki dönemdeki sigorta kavürü için olduğunu gösterir.

Düzenleyici Yevmiye Kayıtları Nasıl Yapılır?

Düzenleyici yevmiye kayıtları da sıradan bir yevmiye kaydı gibi yapılır. Aşağıda, tahakkuklar ve ertelemeler için bir düzenleyici yevmiye kaydı örneği görebilirsiniz;

Tahakkuk Kalemler

Faiz geliri tahakkukunun bir tahhuk kalem örneğini olduğunu kabul edersek, yevmiye kaydı aşağıdaki gibi olur;

Faiz Tahakkuku İçin Düzenleyici Kayıt

Yukarıdaki girişin kaydı, faiz gelirinin elde edildiği periyodun sonunda olmaludur. Düzenleyici yevmiye kaydı, bu faiz gelirinin ödemesi bir sonraki dönemde olacağı için gereklidir. Düzenleyici yevmiye kaydı, aynı diğer yevmiye kayıtlarında olduğu gibi büyük defter yani defter-i kebire geçirilir.

Gelecek muhasebe döneminde, faiz gelirinden ötürü elde edilen nakit alındığında, yevmiye defteri kaydı aşağıdaki gibi olur;

Faiz Geliri Elde Edildiği için Yapılan Yevmiye Defteri Kaydı

Ertelenen Kalemler

Ertelenenler için yevmiye defteri kaydı , varlık veya yükümlülük hesaplarında zaten yapılmıştır ve düzenleyici yevmiye kaydı, bakiyelerin gelir veya harma hesaplarına bir sonraki muhasebe döneminde transferi için yapılır. Bir firmanın, bir sonraki muhasebe dönemine ait sigorta kavürü için bu dönemde sigorta primini ödediğini farzedelim. Burada, yevmiye defteri kaydı aşağıdaki gibi olacaktır;

Peşin Ödemeli Sigorta için Yevmiye Defteri Kaydı

Sonraki muhasebe döneminde, sigorta kavürü aktif hale geldiğinde, düzenleyici yevmiye kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

Peşin Ödemeli Sigorta için Düzenleyici Yevmiye Kaydı

Tek bir ertelenmiş kalem için, kelemin tanındığı sonraki muhasebe dönemlerinde birçok düzenleyici yevmiye kaydı yapılabilir.

Çift Girişli (Taraflı) Muhasebe Yöntemi’nin en temel kuralı; borçlar toplamı ile alacaklar toplamının birbiren eşit olmasıdır. Bu kuraldan yola çıkarak, eğer borçlar, alacaklara eşit olmazsa, ortada bir hata var demektir. İşte “Mizan (alacak ve borç yekunlarının karşılaştırılması)” (trial balance), bu tip hataların bulunması için kullanılır.

Mizan, Büyük Defter yani Defter-i Kebir’deki bütün hesap bakiyelerinin toplanması ile hesaplanır. Hesap bakiyelerinin kullanılmasının sebebi; bakiyelerin, borç ve alacakların net etkisinin görüldüğü yer olmasıdır. Mizanı hesaplamak için aşağıdaki gibi bir tablo oluşturulur;

Yukarıdaki mizanda, 1,2,3 no’lu hesaplar, net borçlardır ve 4,5,6 no’lu hesaplar da net alacaklardır. Borçların toplamı ile alacakların toplamı eşit olmak zorundadır. Eğer eşit olmazsa, muhasebe dönüşümü sürecinde bir hata var demektir. Mizanda ortaya çıkabilecek hatalar genellikle şunlardır;

1.       Kolonların Toplamının Yanlış Hesaplanması: Burada dikkat edilmesi gereken nokta; kolonları alt alta toplarken, toplama işleminde hata yapılmaması gerektiğidir.

2.       Hesap Bakiyelerinin Yanlış Mizan Kolonuna Yerleştirilmesi: Burada dikkat edilmesi gereken nokta; hesap bakiyelerini, mizana geçirirken borçların borçlar kolonuna, alacakların da alacaklar kolonuna doğru bir şekilde yazılmasıdır.

3.       Bir Hesabın Unutulması yada Atlanması: Burada dikkat edilmesi gereken nokta; hiç bir hesabı unutmadan mizana girişini yapmak.

4.       Hesap Bakiyesinin Hatalı Olması: Burada dikkat edilmesi gereken nokta; büyük defterden (defter-i kebir) mizana transfer ettiğimiz hesap bakiyelerinin daha önceden doğru bir şekilde hesaplanmış olmasıdır.

5.       Yevmiye Defterinden Büyük Deftere Kaydın Hatalı Transfer Edilmesi: Burada dikkat edilmesi gereken nokta; yevmiye defteri kayıtlarının büyük deftere doğru bir şekilde aktarılmasıdır.

6.       Yevmiye Defterine Girişin Hatalı Yapılması: Burada dikkat edilmesi gereken nokta; yevmiye defterine borç ve alacak girişleri yapılırken tam ve doğru bir şekilde yapılmasıdır.

Yukarıdaki  altı maddelik hatalar, mizan da  borçlar ve alacaklar toplamları eşit olmadığı zaman 1 numaralı hatadan başlayarak 6 numaraya kadar tek tek kontrol edilir.

Unutulmaması gereken bir nokta ise; mizanda, borçlar ve alacaklar toplamlarının eşit olması bile 100% hata olmadığının garantisi değildir. Mesela, yevmiye defterine kayıt edilmesi gerektiği halde kayıt edilmeyen bir alım-satım işlemi, mizanın eşit çıkmasına rağmen mizanda da görünmeyecetir. Bu tip hataları mizanda yakalamak oldukça zordur.

Çift Girişli (Taraflı) Kayıt Yöntemi’nde; tek girişli (taraflı) muhasebe sisteminde olduğu gibi, her hesap için tek kolon ve bazı rakamları pozitif-bazı rakamları negatif yazmak yerine, her bir hesap için iki kolon kullanılır ve sadece pozitif rakamlar yazılır. Girişin hesabı arttırması veya azaltması hangi kolonun seçildiğine bağlıdır.  Sol kolona yapılan girişler “borçlar(debits)”, sağ kolona yapılan girişler ise “alacaklar (credits)” olarak adlandırılır.

İki hesap ta işletmenin yürüttü her alım-satım işleminden etkilenir ve bu girişerin bir tanesi borç, diğeri ise alacak olarak girilmelidir. Borç ve alacak olarak girilen miktarlar aynı olmalıdır. Aslında, borçların toplamı alacakların toplamına eşit olduğu sürece, iki hesaptan fazlası kullanılabilir.

Çift girişli (taraflı) muhasebe sistemi, hesapların karşılıklı olarak birbirini denetleme mantığına dayanmaktadır (checks and balances). Bu sistemde borçlar toplamı ile alacaklar toplamı eşit olmak zorunda olduğundan hesaplar karşılaştırılarak, eğer varsa hatanın tespit edilmesi çok kolaylaşmıştır.

Kafa karışıklığını önlemek için,borcun hesabı düşüreceği – alacağın hesabı arttıracağı farzedilen borç ve alacak terimlerinin günlük kullanım manalarını düşünmeyin. Mesela; eğer banka bizim çek hesabımızı alacaklandırırsa, hesabımıza para eklenmiş ve bakiyemiz artmış demektir. Ancak muhasebe terimlerine göre, eğer banka bir firmanın hesabını alacaklandırırsa bu hesap bakiyesinin düşmesi anlamına gelmektedir. Buna ek olarak, borçlar hesabı gibi başka firmanın hesabının alacaklandırılması, bakiyenin artması demektir. Bunlardan dolayı, borçlar ve alacaklar terimlerinde sık sık kafa karışıklığı yaşanmaktadır. Kafa karışıklılığını önlemek için sürekli olarak bir şeyi hatıalamak gerekir; muhasebede, “alacak” ve “kredi” kelimelerini aşağıdaki manalara gelmektedir;

Borçlar; sol kolona kayıt edilir

Alcaklar; sağ kolona kayıt edilir

Günlük dil ile bankacılık dili arasındaki bu uyuşmazlık; banka müşterisinin perspektifine göre, cari hesap bir varlıktır. Bankanın perspektifine göre ise, müşterinin bilançosunda görünen hesap bir yükümlülük (liability) hesabıdır ve yükümlülük hesabı da alacaklanarak artmıştır. İşletme ile ilgilienenler olarak biz, banka terminolojisini kullanmalıyız.

Unutulmaması gereken bir nokta varki; varlık (assets) ve gider (expense) hesapları, borçlar tarafından arttırılır, yükümlülük (liability), özsermaye (equity) ve gelir (revenue) hesapları da alacaklar tarafından arttırılır. Aşağıdaki tablo, hesapların arttırılması ve azaltılmasını grafiksel tablosal olarak göstermektedir.

Büyük Defterin Tanımı

Büyük Defter (General Ledger), yevmiye defterlerine kaydedilmiş olan işlemleri buradan alarak sitemli bir şekilde hesaplara dağıtan ve düzenli olarak bu hesaplarda toplayan muhasebe defteridir. Büyük defterin diğer adı da Defteri Kebir‘dir.

Yevmiye defterlerlerine yapılan işlemler tarih ve işlem sırasına göre, belli bir düzenlemeye tabi tutulmadan yazılır. İşletmenin muhasebe işlemlerinin takip ve kontrolü için muhaseebe kayıtlarının hesaplara dağılımının daha düzenli bir şekilde yapılmasını sağlamak ister.. Bu nedenle hesaplardaki hareketliliklerin takip ve kontrolü için ayrı bir deftere ihtiyaç duyarlar. Bu hesaplarda oluşan rakamların sistemli bir şekilde bir araya getirilmesi ve dağıtılması işlevini gören deftere büyük defter (defteri kebir) adı verilir. Büyük defter tutulması zorunlu bir defterdir (VUK madde 182).

Büyük defter muhasebenin sınıflandırma fonksiyonu yerine getiren defterdir. Büyük defterlerden elde edilen rakamlar diğer muhasebe dokümanları için birer kaynak niteliği de taşımaktadır. Bu nedenle büyük defter kayıtlarının muhasebenin sağlıklı yürümesi açısından tutulmasının gerekliliği son derece öenmlidir.

Büyük Defterin Şekli

Büyük defter hesabının en az aşağıdaki bilgileri bulundurması zorunludur:

- Hesabın ismi,
- Yevmiye defteri tarihi,
- Yevmiye defteri madde numarası,
- Borçlu veya alacaklı tutar,
- Açıklama.

Büyük defter örneği:

Muhasebe işlemlerinde matbu büyük defter yukarıdaki gibidir. Fakat genelde muhasebe işlemlerinin büyük defter kayıtları daha kısa bir şekilde düzenlenebilir. Bizde sitemiz içersindeki derslerde büyük defterleri aşağıdaki şekilde düzenleyeceğiz.

Büyük Defter Düzenleme Kuralları

•  Diğer tüm tutulacak defterlerde olduğu gibi, büyük defter kayıtlarının da Türkçe tutulması zorunludur (VUK madde 215)
• Kayıtlarda Türk para birimi kullanılır (VUK madde 215).
• Yazma işlemlerinde mürekkepli kalem veya makine kullanılır (VUK madde 216)
• Yanlış kayıtlarda, yanlış yazılan rakam ve yazı okunacak şekilde çizilir, üst veya yan tarafına veya ilgili bulunduğu hesaba doğrusu yazılarak düzeltilir (VUK madde 217)
• Kayıtlar arasında boş satır bırakılamaz, satır atlanamaz. Ciltli defterlerde sayfalar ciltten koparılamaz (VUK madde 218)
• Kayıtlar zamanında yapılır (VUK madde 219)

Yevmiye Defteri ile Büyük Defter İlişkisi

Muhasebede, ticari işlemlerin belgelere dayanarak tarih sırası ile, maddeler halinde kaydedildiği deftere yevmiye defteri (Günlük Defter) denir. Bu işlem de hesaplar aracılığıyla yapılır. Aynı tür olaylar aynı hesaplarda toplanır. Oysa tuttuğunuz büyük defter kayıtları size bu bilgiyi sunmaya hazırdır. Eğer bir de yardımcı defteriniz var ise bilginin daha ayrıntılı olmasını sağlayabilirsiniz. Yevmiye defteri bize her muhasebe olayını, olayın olduğu günü kaydetme imkânı verir. Büyük defter ise bu kayıtları sadeleştirilerek özelliklerine göre bir araya toplar. Böylece işletmenin hangi muhasebe olayının sonucunda, hangi amaca ulaştığını, ulaştığı amacın olumlu-olumsuz yanlarını (kâr-zarar gibi) görme ve yöneticilerin sağlıklı kararlar alması, işletmeyi doğru ve başarılı yönetmesini sağlar.

Örnek: İşletme 12.01.2009 tarihinde 3.500 TL nakit parayı bankaya yatırmıştır.

Yevmiye kaydı:

Büyük defter kaydı:

Yevmiye kaydında 102 bankalar hesabı borç tarafa yazıldığı için, büyük defter de 102 bankalar hesabının borç tarafına kayıt yapılır. Çünkü banka hesabına giriş, yani banka hesabında bir artış oluyor.

Yevmiye kaydında 100 kasa hesabı alacak tarafa yazıldığı için, büyük defter de 100 kasa hesabının alacak tarafına kayıt yapılır. Çünkü kasa hesabından bir çıkış, yani kasa hesabında bir azalış oluyor.

Açılış Kaydının Büyük Defterlere Aktarılması

Örnek: HG işletmesi 01.01.2009 tarihinde aşağıdaki varlık ve kaynak hesapları ile kuruluyor. İşletmenin açılış bilançosunu düzenleyerek sermayeyi bulunuz ve işletmenin açılış kaydını yapınız.

100 Kasa Hesabı………………………………………24.000 TL
102 Bankalar Hesabı……………………………….17.000 TL
121 Alacak Senetleri……………………………….36.000 TL
153 Ticari Mallar Hesabı………………………..48.000 TL
252 Binalar Hesabı…………………………………90.000 TL
255 Demirbaşlar Hesabı…………………………35.000 TL
320 Satıcılar Hesabı………………………………70.000 TL
321 Borç Senetleri Hesabı……………………..49.000 TL
400 Banka Kredileri Hesabı……………………33.000 TL
421 Borç Senetleri Hesabı……………………..25.000 TL

Açılış Kaydı:

Büyük Defter Kayıtları:

Büyük Defter – Yardımcı Defter Bağlantısı

 İşletmelerde aynı türden muhasebe işlemleri aynı büyük defter hesabına yazılır. Bu nedenle aynı büyük defter hesabına çok sayıda kayıt yapılmak zorunluluğu ortaya çıkabilir. Yardımcı defter kullanımı zorunlu dağildir. İşletmeler isteklerine göre yardımcı defter kullanırlar.

Yardımcı defterler de ana hesap büyük defterleri ile aynı özellikleri taşımaktadır. Yardımcı defter kayıtları da ana hesapların ki gibi yapılır. Yardımcı defterleri kullanmanın en önemli faydası ana hesaplarda göremeyeceğimiz ayrıntıları bize gösterir. Örneğin bankalar hesabını, hangi bankalarda hesabımız varsa o bankaların yardımcı hesabını açarız ve böylece hangi bankada ne kadar para olduğunu ayrı bir şekide görebiliriz.

Örnek: İşletme bankalar hesabının 3 tane yardımcı hesabını açmıştır. Bunlar A bankası, B bankası ve C bankasıdır. Yardımcı hesapların bilgileri aşağıdaki gibidir.

102.01 A Bankası: 20.000 TL
102.02 B Bankası: 12.000 TL
102.03 C Bankası: 38.000 TL

Büyük defter kaydı:

Bu şekilde 3 bankadaki hesap hareketlerini de ayrı bir şekilde görebiliriz. Eğer bu yukarıdaki gibi yardımcı defter açmasaydık 102 Bankalar hesabı aşağıdaki gibi olacaktır.

Görüldüğü gibi 102 bankalar hesabını yardımcı defterlere ayırmadığımız zaman sadece bankalarda 70.000 TL olduğunu görüyoruz ama hanfi bankada ne kadar para olduğunu göremiyoruz. Böyle durumlarda işlem sayısı arttıkça daha da karmaşık hale gelerek ayrıntılı bilgilere ulaşmamız zorlaşmaktadır. Bu nedenle yardımcı defterlerin işletmeler ve muhasebe açısından önemi büyüktür.

Yevmiye Defterinin Tanımı

Muhasebede, ticari işlemlerin belgelere dayanarak tarih sırası ile, maddeler halinde kaydedildiği deftere “Yevmiye Defteri (Journal)” veya “Günlük Defter” denir. Yevmiye defterine yapılan her kayıt mutlaka bir belgeye dayanmalıdır. Belgesi olmayan hiçbir işlem kaydedilemez. Yevmiye defterine ilk olarak yeni işe başlayan işletmelerde açılış bilançosu, eskiden beri işe devam eden işletmelerde önceki dönem sonu bilançosunda yer alan bilgiler esas alınarak açılış kaydı yapılır. Böylece hesaplar açılmış olur. Açılış kaydından sonra yapılan parasal işlem ve olaylar tarih sırası ile yevmiye defterine kaydedilir.

Yevmiye defterine kayıt yapılırken hata olursa muhasebe kurallarına göre düzeltme yapılır. Kayıt silme, karalama, sayfa koparma kesinlikle yasaktır ve cezai müeyyidelere tabidir. Yanlış yazılan rakam veya yazının üzeri okunacak şekilde tek çizgi ile çizilir ve üzerine ya da yanına doğrusu yazılır. Yevmiye defteri ciltli ya da yapraklı olabilir. Yevmiye defteri kullanılmadan önce notere tasdik ettirilmesi gerekir. Aksi halde tutulan yevmiye defteri kanunen geçerli sayılmaz. Muhasebe kayıtlarını bilgisayar aracılığı ile tutan işletmeler bilgisayar kağıtlarını defter olarak tasdik ettirirler. Bu durumda yevmiye defteri formatı kullanılan muhasebe paket programına göre değişmektedir.

Muhasebe işlemlerinin defterlere günü gününe kaydedilmesi esas olmakla birlikte en geç 10 gün içinde deftere kayıt yapılmalıdır. Muhasebe kayıtlarını, muhasebe fişlerine dayanarak yürüten işletmelerde en geç 45 gün içinde deftere kayıt yapılmalıdır. Yevmiye defteri, Türk Ticaret Kanunu’na göre ait olduğu yıldan başlayarak 10 yıl, Vergi Usul Kanunu’na göre izleyen yıldan başlayarak 5 yıl süre ile saklanmalıdır.

Yevmiye Defterinin Şekli

Yevmiye defterine muhasebe işlemleri yevmiye maddesi halinde yazılır. Yevmiye defterinde iki çizgi arasında yer alan terimler yevmiye maddesini oluşturur. Yevmiye maddesine kayıt yapılırken önce borçlu hesaplar kaydedilir, daha sonra alacaklı hesaplar kaydedilir. Borçlu hesapların tutarları borç sütununa, alacaklı hesapların tutarları alacak sütununa yazılır. Her yevmiye maddesinin altında işlemi açıklayan kısa bir not yer alır.

Yevmiye defterinde ilk satır bir önceki sayfa toplamının devredildiği toplamların bulunduğu satırdır. Yevmiye defterinin son satırı da sayfa toplamının yazıldığı toplam satırıdır.

Yevmiye Defteri Örneği:

Muhasebe işlemlerinde matbu yevmiye defteri yukarıdaki gibidir. Fakat genelde muhasebe işlemlerinin yevmiye kayıtları daha kısa bir şekilde düzenlenebilir. Bizde sitemiz içersindeki derslerde yevmiye defterini aşağıdaki şekilde düzenleyeceğiz.

Yevmiye maddesi düzenlenirken, yevmiye maddesi üç biçimde olabilir.

Basit (yalın) madde

Basit (Yalın) Madde; tek hesabın borçlu ve tek hesabın alacaklı olduğu yevmiye maddesi türüdür.

Bileşik madde

Bileşik Madde; birden fazla borçlu hesaba karşılık tek hesabın alacaklı olduğu ya da tek hesabın borçlanmasına karşılık birden çok hesabın alacaklandığı yevmiye maddesi türüdür.

Karma madde

Karma Madde; Birden çok borçlu hesaba karşılık, birden çok hesabın alacaklı olduğu yevmiye maddesi türüdür. 

Yevmiye Maddesi Yazılırken Dikkat Edilmesi Gereken Hususlar

-       Yevmiye defteri yazılırken hesap numaralarını öğrenmek için hesap planından faydalanılır.

-       Yevmiye maddesinde hesap isimleri büyük harf ile yazılır.

-       Hesap isimlerinin aralarında boşluk bırakılmaz. Boşluk var ise çizilerek iptal edilir.

-       Yevmiye maddesinin borç ve alacak tutarlarının aynı olması gerekir.

-       Yevmiye defterinde madde numarasının önünde büyük defter sayfa numaralarını gösteren iki sütun bulunmaktadır. Bu kısımlara hesapların büyük defterde hangi sayfalarda yer aldığı yazılır.

-       Yevmiye defterinin her sayfasının bitiminde sayfa toplamı alınarak en alta yazılır. Toplam sonraki sayfanın üstüne de geçirilir.

Yevmiye Maddesinde Aşağıdaki Hususların Bulunması Gerekir

-       Yevmiye madde sıra numarası,

-       Tarih

-       Borçlu hesap,

-       Alacaklı hesap,

-       Tutar,

-       Her kaydın dayandığı belgelerin çeşidi, varsa tarih ve numaraları.

-       Yevmiye defteri ciltli ve sayfaları birbirini takip eden sıra numaralı olmalıdır. Vergi kanunlarına göre hareketli yapraklı defter kullanılabilir.

-       Yevmiye defterine geçirilecek kayıtlar haklı sebep olmaksızın, on günden fazla geciktirilemez.

-       Yevmiye defteri yeni senenin en geç Ocak ayı sonuna kadar notere gösterilip son kaydın altına noterce “Görülmüştür” sözü yazılarak mühür ve imza ile tasdik ettirilmesi şarttır.

Açılış Kaydı

Yevmiye defterine ilk olarak yani birinci madde olarak açılış bilançosundaki hesapların yazıldığı kayıt yapılır. Bilançonun aktifinde yer alan değerler yevmiye defterinin borcuna, pasifte yer alan değerler ise alacağına kaydedilir. Açılış kaydı yevmiye defterinin 1 numaralı maddesidir. Yevmiye defterine yapılan kayıtlar ne olursa olsun borç ve alacak toplamlarının mutlaka birbirine eşit olması gereklidir.

Örnek: HG işletmesi 01.01.2009 tarihinde ki açılış bilançosunu aşağıdaki gibidir. Buna göre açılış kaydını düzenleyeniz.

Cevap: İşletmenin açılış bilançosunundan faydalanarak açılış kaydını düzenleyelim.

Örnek: HG işletmesi 01.01.2009 tarihinde aşağıdaki varlık ve kaynak hesapları ile kuruluyor. İşletmenin açılış bilançosunu düzenleyerek sermayeyi bulunuz ve işletmenin açılış kaydını yapınız.

100 Kasa Hesabı………………………………………24.000 TL
102 Bankalar Hesabı……………………………….17.000 TL
121 Alacak Senetleri……………………………….36.000 TL
153 Ticari Mallar Hesabı………………………..48.000 TL
252 Binalar Hesabı…………………………………90.000 TL
255 Demirbaşlar Hesabı…………………………35.000 TL
320 Satıcılar Hesabı………………………………70.000 TL
321 Borç Senetleri Hesabı……………………..49.000 TL
400 Banka Kredileri Hesabı……………………33.000 TL
421 Borç Senetleri Hesabı……………………..25.000 TL

Cevap: İşletmenin açılış bilançosunu düzenleyerek sermayeyi bulalım

Açılış Bilançosu:

Açılış Kaydı:

İşletmenin yürüttüğü bir alım-satım işlemi (transaction) gerçekleştiğinde, “kaynak dökümantasyonu (source document)” adu verilen bir döküman, alım-satım işlemi ile ilgili anahtar dataları barındırır. Kaynak dökümantasyonu, alım-satım işleminin tarihi, amacı ve miktarı gibi en temek bilgileri içerir.

Aşağıda bazı kaynak dökümantasyon örnekleri görebilirsiniz;

• Kasa tahsilatı
• Hükümsüz çek (İptal edilmiş çek)
• Gelen veya giden fatura
• İşçi çalışma süresini gösteren kağıt

Kaynak dökümantasyonu, muhasebe dönüşümüne (acconting cycle) yapılan ilk bilgi girişidir ve alım-satım işleminin tarafsız kanıtı olarak hizmet eder.

Her bir kaynak dökümantasyonu, rakam ve/veya harflerden oluşan kendine özel tanımlayıcı bir koda (numaraya) sahiptir. Bu kod sayesinde hem alım-satım işlemleri daha doğru ve kolay sınıflandırılabilir hem de yapılabilecek muhtemel kayıt hatalarının önüne geçilmiş olur.

Kaynak dökümantasyonu hem fiziksel (kağıt olarak), hem de bilgisayarda elektronik format şeklinde hazırlanabilir. Örneğin; otomasyon muhasebe sistemleri, kaynak dökümantasyonu elektronik olarak hazırlayabilir veya kağıt üstündeki mevcut dökümanı tarayıp elektronik hale dönüştürebilir. Muhasebe programları, verilere hakim olmak ve kaynak dökümantasyonu  oluşturmak için genellikle, farklı çeşit alım-satım işlemleri için ekran üzerinde giriş (on-screen entry) formu imkanı sunar.

Kaynak dökümantasyonu, muhasebe dönüşümünün ilk dökümanıdır. Bu döküman, alım-satım işleminin analiz edilmesi-sınıflandırılması ve yevmiye defteri girişlerinin oluşturulması için gereli bilgileri sunar.

İşletmenin yürüttüğü bir alım-satım işleminin (transaction) gerçekleştirmesinden sonra başlayan ardaşık aktiviteler “muhasebe dönüşümü (accounting cycle)” olarak adlandırılır.Süreç aşağıdaki gibi işler;

Muhasebe Dönüşümünün Basamakları

1.      Alım-Satım İşleminin Tanımlanması

Alım-satım işlemi olarak olayı tanımlamak ve kaynak dökümanı  (source document) oluşturmak.

2.      Alım-Satım İşlemini Analiz Etmek

Alım-satım işleminin miktarını ve yönünü tespit etmek, belirlemek.

3.      Yevmiye Defterine Giriş Yapmak

Alım-satım işlemi, yevmiye defterine (journal) borç veya kredi olarak kaytı edilir.

4.      Kayıtları Büyük Deftere Geçirmek

Yevmiye defteri kayıtları, büyük defterdeki (ledger) doğru T-hesaplarına geçirilir.

5.      Alacak ve Borç Yekunlarının Karşılaştırılması (Mizan)

Mizan, borçlar toplamının krediler toplamına eşit olduğunu doğrulamak için hesaplanır.

6.      Kayıtları Ayarlamak

Kayıtları ayarlamak, henüz vadesi gelmemiş hesap kalemleri (accrued items) ile ödemesi ertelenmiş kalemleri (deferred items) için yapılır. Kayıtlar yevmiye defterine geçirilir ve muhasebe defterindeki T-hesaplarına geçirili.

7.      Ayarlama Sonrası Mizanı

Kayıtları ayarladıktan sonra yeni mizan (trial balance) hesaplanır.

8.      Finansal Tablolar (Raporlar)

Finansal tablolar (financial statements) hazırlanır.

9.      Kapanış Kayıtları

Geçici hesaplardaki bakiyeler (örnek; gelirler, harcamalar)özsermayeye transfer edilir .

10.     Kapanış Kayıtları Sonrasındaki Mizan

Kapanış kayıt işlemleri gerçekleştirildikten sonra, mizanın son hali hesaplanır.

Yukarıdaki işlem sırasına göre finansal tabloların hazırlanması, kayıtları ayarlamak ve ayarlama sonrası mizan işlemlerinden sonra  gerçekleşmiştir. Ancak; finansal tablolar, kayıt ayarlamalarının etkisini göstermek amaçlı olarak kayıtların ayarlanmasından önce de oluşturulabilir.